Kıymetli okurlar, hepimizin malumu üzerine devremülk alımı veya kiralanması uzun yıllardır ülkemizde yaygın olarak kullanılan bir hak tesis işlemidir. Özellikle ülkemizde 1980 lii yıllarından başından itibaren genişleyen yaz turizmi faaliyetleri beraberinde mesken niteliğindeki bir gayrimenkulün, yılın belirli dönemlerinde (en az 15 gün) kullanılması hakkının tapulu olarak birden fazla kişiye satıldığı bir paylı mülkiyet sistemi olarak tanımlanan devremülk sistemini getirmiştir.
Ankara Defterdarlığı Gelir Kanunları Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü tarafından E-90792880-187[2024/8]-2117 sayılı özelge ile yılın belli dönemlerinde kullanım hakkına sahip olunan devre mülk hakkını, peşin ödenen aidat ve ilan giderlerini karşılamak amacıyla kiralamak istendiği, kiralama faaliyeti nedeniyle mükellefiyet bulunmadığı ve kiralama faaliyetinin süreklilik arz etmediği belirtilerek devre mülk hakkının kiralamanın gelir ve konaklama vergisi kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda görüş bildirilmiştir.
I-GELİR VERGİSİ YÖNÜNDEN
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde; maddede, bentler halinde belirtilen mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 72 nci maddesinde de,
"Gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılat, 70'inci maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır.
..."
hükmü uyarınca, gayrimenkul sermaye iratlarında tahsil esası benimsenmiştir.
Diğer taraftan, aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, nakden veya hesaben yapacakları ödemeler (avans olarak ödenenler dâhil) üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapmak zorunda olanlar sayılmış olup, anılan fıkranın (5) numaralı bendinin (a) alt bendinde ise; 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben (2009/14592 sayılı B.K.K ile %20 Yürürlük; 03.02.2009) gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
Yine aynı Kanunun 86 ncı maddesinde,
"Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dâhil edilmez.
1.Tam mükellefiyette;
...
c) Vergiye tâbi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2024 takvim yılı gelirleri için: 230.000-TL) aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,
d) Bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 600 milyon lirayı (2024 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere 13.000-TL) aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları.
..."
hükmü yer almaktadır.
Öte yandan; "Devre Mülk Hakkı" 634 sayılı Kat Mülkiyeti Kanununun 57-65 inci maddelerinde düzenlenmiş ve devre mülk hakkının mesken olarak kullanılmaya elverişli bir yapı veya bağımsız bölümün ortak maliklerinden her biri lehine bu yapı ve bağımsız bölümünden yılın belli dönemlerinde istifade hakkı, müşterek mülkiyet payına bağlı bir irtifak hakkı olarak kurulabilen bir hak olduğu belirtilmiştir. Devre mülk hakkı, satışa konu edilebildiği gibi kiralamaya da konu olabilmektedir.
Devre mülk hakkı nitelik itibariyle gayrimenkul olarak tescil edilen bir hak olduğundan, bu tür hakların kiraya verilmesinden elde edilen gelirler de 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin birinci fıkrasının (4) numaralı bendine göre gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; sahibi bulunulan devre mülk hakkının,
- Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılan tevkifat sorumlularına kiraya verilmesi durumunda, elde edilecek tevkifata tabi kira gelirinin, mezkûr Kanunun 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinin (c) alt bendi hükmü uyarınca, 2024 takvim yılı gelirleri için 230.000-TL tutarındaki beyan haddini (beyana tabi başkaca gelirlerinizin bulunması durumunda, adı geçen Kanunun 85 ve 86 ncı maddeleri uyarınca ayrıca bir değerlendirme yapılmalıdır.),
- Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılan tevkifat sorumluları dışındakilere kiraya verilmesi durumunda ise bu defa da, elde edilecek tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan kira gelirinin, mezkûr Kanunun 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinin (d) alt bendi hükmü uyarınca, 2024 takvim yılı gelirleri için 13.000-TL tutarındaki beyan haddini şması halinde gayrimenkul sermaye iradı kapsamında yıllık gelir vergisi verilmesi gerektiği yönünde görüş bildirilmiştir.